Reserves en voorzieningen in de inkomstenbelastingen (BE)

De investeringsreserve werd gelanceerd als één van de toppers uit de fameuze hervormingswet inzake vennootschapsbelasting. Vanaf aanslagjaar 2004 kunnen de fiscale vennootschappen onder bepaalde voorwaarden de helft van hun winst vrijstellen van vennootschapsbelasting door het boeken van een belastingvrije reserve. Een aantal onduidelijkheden zijn nu helderder geworden.

Fiscale aangifte

Op de fiscale aangifte voor aanslagjaar 2004 is in vak I.B. een aparte lijn gemaakt voor het invullen van de vrijgestelde investeringsreserve met de codes 308 en 323. De vennootschap die het voordeel van de investeringsreserve wil genieten, moet de speciale opgave 275R indienen. Dit formulier is toe te voegen voor het aanslagjaar waarvoor de reserve wordt aangelegd en ook voor elke van de erop volgende aanslagjaren tot wanneer de investering moet zijn verricht.

KMO-vennootschap. In deze context is een KMO-vennootschap gedefinieerd als een vennootschap die aanspraak maakt op de verminderde tarieven in de Ven.B. voor het jaar waarin de reserve wordt aangelegd. Minister Reynders heeft verklaard dat de maximale winst van 322 500,00 EUR moet beoordeeld worden na toepassing van de investeringsreserve. Als de vennootschap niet om een andere reden is uitgesloten van de verlaagde tarieven, mag zij er principieel vanuit gaan dat zij in aanmerking komt voor deze vrijgestelde reserve. Pas wanneer na de geboekte investeringsreserve de winst van de vennootschap boven de 322 500,00 EUR uitkomt, is de vrijstelling onmogelijk.

Bedrag van de investeringsreserve

Het vrijstelbare bedrag van de investeringsreserve bedraagt maximaal 50% van de aangroei van de belastbare gereserveerde winst, vóór aanleg van de investeringsreserve en vóór enige aanpassing van de begintoestand van de reserves, maar wél NA raming van de vennootschapsbelasting. De vertrekbasis is het vak 012 (of 013) min vak 004 (of 005) van het aangifteformulier inzake vennootschapsbelasting. Als die aangroei positief is, wordt de investeringsreserve mogelijk, zelfs indien de vennootschap nog in de rode cijfers zit.

Voorbeeld

Nemen we een NV met volgende cijfers na boeking van de geraamde belastingsschuld. Door verliezen uit de vorige boekjaren heeft de NV negatieve belaste reserves bij het begin van het boekjaar 2003: - 40 000,00 EUR. In de loop van het boekjaar 2003 maakt de vennootschap een winst van 18 000,00 die zij reserveert. Er zijn geen meerwaarden op aandelen, noch meerwaarden op personenwagens. Op het einde van het boekjaar 2003 blijven er dan nog - 22 000,00 EUR negatieve reserves over. Op basis van de gereserveerde winst mag de vennootschap wel een investeringsreserve aanleggen van maximaal 9 000,00 EUR. Ze kan uiteraard een lager bedrag kiezen met het oog op de geplande investeringen in de toekomst. De eerste keer dat de investeringsreserve wordt toegepast moet het basisbedrag van de toegenomen gereserveerde belastbare winst wel verminderd worden met 2 elementen:

• de in het boekjaar behaalde meerwaarden op aandelen die vrijgesteld zijn via art. 192 ;
• 25% van de in het boekjaar gerealiseerde meerwaarden op personenwagens, auto’s voor dubbel gebruik en minibussen.

Pas vanaf de tweede keer dat men wil genieten van de investeringsreserve moeten ook volgende bestanddelen worden afgetrokken van de winstaangroei:

• de vermindering van het gestorte kapitaal;
• de verhoging van de vorderingen van de vennootschap op haar aandeelhouders -natuurlijke personen, haar bestuurders, zaakvoerders, vereffenaars (en soortgelijke functies), op de echtgenoot van deze personen en hun niet-ontvoogde minderjarige kinderen.

Formulier 275 R voor de investeringsreserve

Het document 275 R bestaat uit 2 vakken: in vak I wordt de maximaal vrijgestelde investeringsreserve berekend terwijl het vak II voorbehouden is voor de nuttige investeringen.

Uit het vak I van dat formulier 275 R en de daarbijhorende toelichting kan de volgorde van de berekeningswijze en de uit te voeren beperkingen afgeleid worden:

• men vertrekt van de aangroei van de belaste reserves vóór aanpassing begintoestand reserves en vóór aanleg van de investeringsreserve, maar na raming van de belastingen = letter A op het formulier 275 R
• deze reserve-aangroei wordt verminderd met de vier correctie-elementen = letter B op het formulier 275 R
• daarna wordt de limiet tot 37.500,00 EUR toegepast = letter C op formulier 275 R
• tenslotte wordt de beperking ingelast in functie van de effectieve aangroei van belaste reserves ten opzichte van het vorige boekjaar waarin de vrijgestelde investeringsreserve het laatst werd toegepast = letter D op het formulier 275 R
• de vrijgestelde reserve bedraagt dan 50% van het kleinste bedrag van C of D = letter E op het formulier 275 R
• bijkomende begrenzing voor de komende jaren

.

Eens de vennootschap een vrijgestelde investeringsreserve heeft geboekt moet zij de evolutie van haar belastbare reserves goed opvolgen om in de toekomst het bedrag van de nieuw aan te leggen reserve te kunnen berekenen. De aldus berekende investeringsreserve wordt slechts vrijgesteld indien en in zoverre de belaste reserves (vóór aanleg van de investeringsreserve) op het einde van het belastbaar tijdperk hoger zijn dan de belaste reserves op het einde van het vorig belastbaar tijdperk (na aanleg van de investeringsreserve) waarin laatst het voordeel van de investeringsreserve werd genoten.De wet vereist een aangroei van de totale belaste reserves t.o.v. het aanslagjaar waarin de vennootschap laatst een vrijgestelde investeringsreserve heeft geboekt. Deze extra begrenzing heeft tot doel de belastingvrijstelling enkel toe te kennen bij een effectieve aangroei van de reserves. Heeft de vennootschap verliezen geleden na het jaar waarin de investeringsreserve is aangelegd, dan moet zij dat verlies eerst inhalen alvorens een nieuwe investeringsreserve vrijstelbaar wordt. Uit het formulier 275R en de daarbij horende toelichting blijkt dat de administratie ook de 50% toepast op de aangroei van de reserves ten opzichte van het vorige jaar waarin de investeringsreserve het laatst werd toegepast. Op basis van de wettekst dachten vele fiscalisten dat het bedrag van de vrijstelbare investeringsreserve te beperken was tot de reserve-aangroei ten opzichte van die laatste vorige keer dat de investeringsreserve werd genoten. In een eerste bijdrage hebben wij destijds ook die afwijkende redenering gemaakt.De administratie leest de wettekst dus anders dan de meeste fiscalisten.

Een vennootschap die haar voorheen gereserveerde winsten als dividend wenst uit te keren, zal eveneens deze extra begrenzing ondergaan. Zij moet ook wachten tot haar reserves het oude niveau hebben bereikt alvorens een investeringsreserve te creëren.

Praktische berekening van de investeringsreserve

De berekening van de investeringsreserve is in praktijk niet onoverkomelijk maar toch vrij complex in vergelijking met de bestaande voordeelregelingen zoals bijvoorbeeld de investeringsaftrek of het belastingkrediet. Het probleem van de investeringsreserve is dat de verschuldigde of terugvorderbare vennootschapsbelasting beïnvloed wordt door de grootte van de te berekenen belastingvrije reserve.Het uitgangspunt is immers de winst (na belasting) die normaal gezien zou worden gereserveerd. Dan berekenen we de investeringsreserve. Door de boeking van die belastingvrije reserve op het debet van de rekening 68 daalt de boekhoudkundige winst. Daardoor kan de verschuldigde vennootschapsbelasting lager liggen dan aanvankelijk was geraamd. Als we de geraamde vennootschapsbelasting laten zakken drukken er minder belastingkosten op het resultaat en stijgt boekhoudkundige winst (na belasting). Die winstverhoging laat een hogere maximale investeringsreserve toe. Wie een groter bedrag aan investeringsreserve weerhoudt laat de boekwinst via de rekening 68 alweer zakken. Daardoor kan het verschuldigde belastingbedrag mee dalen. Lagere belasting betekent hogere winst (na belasting), dus nieuwe toename van de maximale investeringsreserve.

Wie de hoogst mogelijke investeringsreserve wil aanleggen komt dus terecht in een vicieuze cirkelbeweging. In een volgende bijdrage gaan we de te volgen berekeningswijze stap voor stap eens haarfijn uiteenzetten. We becommentariëren dan het door de overheid aangeboden geautomatiseerde berekeningsprogramma.